Операційна орендаабо операційний лізинг - англ. Operating Lease, є договором, який дозволяє орендарю використовувати власність у короткостроковій перспективі без набуття права власності. прикладом операційної орендиможе бути оренда комерційної нерухомості власником бізнесу, оренда літака авіакомпанією або оренда промислового обладнаннявиробниками. Існує досить багато причин, щоб віддати перевагу операційній оренді іншим типам договорів оренди або безпосередньої купівлі активу.
У разі операційної оренди термін дії договору, як правило, значно коротший, ніж період корисної експлуатаціїорендованої власності. Цей тип орендного договоруідеальний для орендарів, яким необхідно використовувати будь-яку власність, не купуючи її. Володіння власністю зазвичай пов'язане з багатьма обов'язками та ризиками, які можуть бути неприйнятними. Операційна оренда надає набагато більшу гнучкість, яка може бути дуже вигідною для орендаря, а грамотно складений договір оренди може скоротити витрати на ведення бізнесу.
Протилежністю операційної оренди є фінансова оренда, договір якої передбачає часткову передачуправа власності. Існує кілька критеріїв, що дозволяють класифікувати договір оренди як фінансову аренду. Однак слід зазначити, що ці критерії в різних країнахвстановлюються законодавчо і можуть суттєво відрізнятися. Наприклад, у США договір фінансової оренди має відповідати чотирьом основним критеріям:
- договір має передбачати право орендаря на ополчення права власності на актив у кінці строку дії орендного договору;
- ціна викупу має бути нижчою, ніж поточна (на момент закінчення терміну дії договору) справедлива ринкова вартістьактиву;
- термін дії договору повинен бути принаймні рівним 75% очікуваного строку корисної експлуатації активу;
- загальна сума всіх орендних платежів повинна становити не менше 90% від початкової суми, виплаченої орендодавцем при придбанні активу.
Також фінансова та операційна оренда по-різному відображаються у фінансовій та податковій звітності, та в інших звітах про фінансову інформацію. Оскільки ці відмінності мають суттєвий характер, то в багатьох країнах критерії віднесення договору до операційної чи фінансової оренди чітко визначено відповідно до закону. Це особливо важливо для компаній, що публічно торгуються, оскільки їхня репутація залежить від чистоти та прозорості фінансової звітності.
Умови договору операційної оренди можуть значно змінюватись, тому його ретельне вивчення та оцінка умов є надзвичайно важливими для будь-якого орендаря. Якщо у сторін виникають розбіжності щодо умов, або вони вважають некоректними деякі формулювання договору операційної оренди, вони мають вирішити ці протиріччя перед тим, як договір буде підписано, і сторони ухвалять на себе певні зобов'язання. Факт підписання договору значно ускладнює можливість оскаржити його умови, що може призвести до збитків як орендаря, і орендодавця.
Орендна плата включає справедливу оцінку та відсоток ( IAS17).
Оренда застосовується у формах операційної оренди (operating lease) та фінансової оренди, або лізингу (financial lease/leasing). Вона регулюється IAS 17. При операційній оренді об'єкт перебуває на балансі орендодавця, амортизується та знецінюється відповідно до його облікової політики. Тому орендодавець несе суттєві ризики та вигоди. Орендний прибуток не дисконтується. Орендна плата в орендаря є поточними витратами на оренду і витрати включається відповідно до схеми отримання орендного доходу. Фінансування витрат за ремонт об'єкта визначається договором сторін. Операційна оренда може бути короткостроковою та довгостроковою (понад рік).
При фінансовій оренді орендар (лізингоодержувач) використовує орендовані об'єкти, щоб виробляти, продавати, отримувати виторг - але й нести ризики, пов'язані з орендованим об'єктом (знос, ремонт, невигідність). При цьому об'єкт є власністю орендодавця (лізингодавця), а орендар лише володіє ним. Звісно, може викупити об'єкт наприкінці терміну оренди, але колись зобов'язаний виплатити орендодавцю всю орендну плату, тобто. фактично сплативши об'єкт оренди.
Лізинг захищає інтереси орендодавця, тому договір лізингу є невідмінним для орендаря (змінити його може лише орендодавець), орендна плата містить справедливу вартість активу та відсоток (кредитний фінансовий інструмент), термін оренди тривалий (перевищує половину корисного терміну служби об'єкта), знецінення визнається орендарем. Якщо відсутні перелічені ознаки, то оренда у звітності визнається операційною незалежно від її строку. Взагалі класифікація оренди залежить від справжнього економічного змісту угоди, а не тільки від її юридичної форми. Оренда не застосовується за природними ресурсами та за низкою товарів (кінофільми, відеозаписи, п'єси, рукописи, авторські права). За цими об'єктами застосовується оренда права у вигляді концесій та роялті. Оренда землі вважається операційною, але якщо вона пов'язана з викупом, то – фінансовою.
Навіщо в бізнесі застосовується лізинг, незважаючи на грошовий відтік, що в результаті перекриває (в 2-3 рази) витрати на одноразову купівлю об'єкта? Справа в тому, що об'єктом лізингу є обладнання вузькоспеціалізованого призначення, яке відсутнє на вільному ринку. Його замовляє орендар, щоб отримати переваги від випуску та продажу нових товарів та зайняти нову ринкову нішу. Крім того, за лізингом набувають настільки дорогого об'єкта, що вигідніше брати не банківську позику під відсотки для його покупки, а поступово розплачуватися з орендодавцем.
До початку лізингу менеджер орендаря відповідає питанням власності на об'єкт після закінчення оренди: або він повертається орендодавцю, або викуповується орендарем. У черзі на викуп орендар буде першим, але викуповуватиме за ринковою ціною з урахуванням зносу об'єкта. Цю сторону договору лізингу слід вирішувати заздалегідь, оскільки об'єкт амортизується як власний. Невизначеність може перебувати у терміні амортизації. При невпевненості орендаря у праві на викуп об'єкта початком амортизації є більш рання з дат: укладання договору/початку корисного використанняактиву. Орендна плата містить вартість об'єкта та орендний відсоток:
Орендна плата = мінімальні орендні платежі(minimum lease payments, MLP) + орендний відсоток (lease interest)
MLP означає номінальну вартість, яка знаходиться розрахунком за ставкою внутрішньої прибутковості/внутрішньою процентною ставкою/ефективною ставкою (internal interest rate, IIR; internal return rate, IRR; effective rate) від усієї орендної плати; якщо така ставка невідома, то застосовується ставка на позиковий капітал. Орендний відсоток нараховується на MLP за схемою банківських позик - на залишок j боргу, що означає вартість, що амортизується. Тому лізинг є фінансовим інструментом. Схема розрахунку вартості лізингу, що амортизується, визнана в IAS 17 найбільш правильною, що не виключає використання інших схем, аналогічних методам амортизації основних засобів - за сумою років, лінійною. Початкові витрати з менеджменту лізингу визнаються поточними в орендодавця, але включаються до балансової вартості у орендаря (за операційною орендою навпаки - у балансову вартість у орендодавця та I у поточні витрати у орендаря).
Якщо орендований актив не передається на баланс орендаря, а залишається на балансі орендодавця, то амортизація не нараховується, натомість відбивається орендна плата. Ця схема може бути вигідною для орендодавця, якщо він побоюється ризику втрати активу (можливе банкрутство орендаря, нестабільність економіки регіону). Але такий підхід означає відступ від IAS 17. Він допустимо виключно для достовірного подання діяльності компанії у її звітності, і в обліковій політиці відступ розкривається з розрахунком фінансового впливу (IAS 1).
У цілому нині актуарний підхід називається методом валових інвестицій у найм, а переведення доходу з відстроченого в поточний орендний кожний звітний період - шляхом чистих інвестицій у найм.
Існує також зворотна оренда, при якій актив спочатку продається, а потім береться назад, але в оренду (оперативну/лізинг). Ця схема має цілий рядвигод для орендаря: отримання грошової оплати цілком, визнання виручки та прибуток від продажу активу. Витрати на оренду зменшуватимуть прибуток, але вигод від зворотної оренди може бути більшим. Вона не заборонена IAS 17, але регулюється так, що перевищення виручки над балансовою вартістю об'єкта визнається відстроченим доходом орендаря і включається до прибутку не відразу, а протягом терміну зворотної оренди. При продажу нижче за справедливу вартість збиток визнається негайно.
Лізинг – складний фінансовий процес. Орендар у результаті заплатить за актив більше, ніж якби він купив його, орендодавець побоюється ризиків втрати активу. Тому менеджер орендаря прораховує, чи не дешевше придбати актив за рахунок позики, а менеджер орендодавця продумує схему лізингу, дохід і можливі ризики. Зміна форми оренди вважається зміною облікової політики, що означає ретроспективний перерахунок звітності.
У поясненнях розкривають суттєві договорипо оренді, у тому числі по лізингу: орендар - об'єкти у лізингу за балансовою вартістю та MLP, витрати на оренду та метод їх визнання, зобов'язання з оренди із зазначенням сум та строків нарахування (до року, від 1 року до 5 років, понад 5 років), витрати на амортизацію; орендодавець - орендний дохід та метод його визнання, у тому числі майбутній та недоотриманий із зазначенням сум та строків нарахування (до року, від 1 року до 5 років, понад 5 років). По операційній оренді вказуються вартість активів, що орендуються, нарахована за ними амортизація орендодавцем, MLP за періодами (до року, від 1 року до 5 років, понад 5 років). Субаренда також розкривається за платежами та періодами.
Оренда - засноване на договорі строкове платне користування майном, необхідним для орендаря для здійснення підприємницької та іншої діяльності.
Суб'єкт, який взяв майно в оренду, називається орендарем, а той, хто надав це майно, – орендодавець. Взаємини орендаря з орендодавцем визначаються договором оренди. Угода про передачу орендарем орендованого ним об'єкта у найм третій особі називається суборенда. Методологію обліку орендних відносин встановлено П(С)БО 14 "Оренда".
Операційна оренда – оренда інша, ніж фінансова.
Субаренда – угода про передачу орендарем орендованого ним об'єкта в оренду третій особі.
Фінансова оренда - оренда, що передбачає передачу орендарю всіх ризиків та вигод, пов'язаних із правом користування та володіння активом. Оренда вважається фінансовою за наявності хоча б однієї з таких ознак:
Орендар набуває права власності на орендований актив після закінчення терміну оренди;
Орендар має можливість і намір придбати об'єкт оренди за ціною, нижчою від його справедливої вартості на дату придбання;
Термін оренди становить більшу частину строку корисного використання (експлуатації) об'єкта оренди;
Нинішня вартість мінімальних орендних платежів з початку терміну оренди дорівнює або перевищує справедливу вартість об'єкта оренди.
Майно, передане за договором оперативної оренди, залишається на балансі орендодавця. У орендаря таке майно враховується за балансом. Майно, передане за договором фінансової оренди, зараховується на баланс орендаря. Передача та повернення орендованого об'єкта оформляється актом приймання-передачі.
Основні кошти, передані в операційну оренду, залишаються на балансі орендодавця та обліковуються на рахунку 10 "Основні кошти" з виділенням у регістрах аналітичного обліку до відокремленої групи, в якій зазначається, що ці об'єкти передані в операційну оренду.
Орендар враховує орендовані об'єкти на позабалансовому рахунку 01 "Орендовані необоротні активи". У нього має бути копія інвентарної картки або витяг з інвентарної книги, що додається орендодавцем до акта приймання-передачі орендованих об'єктів. Ці картки зберігаються в орендаря окремо. Після повернення об'єкта оренди орендодавцю орендар списує його із позабалансового обліку, вилучає з картотеки копію відповідної картки та разом із актом приймання-передачі підшиває до документів за поточний місяць. При передачі об'єкта у найм одержувач подає орендодавцю доручення отримання цінностей. Повернення об'єкта з оренди також оформляється за допомогою довіреності.
Орендодавець (власник) нараховує за встановленими нормами амортизацію за переданими в оренду об'єктами: дебет рахунку 23 "Виробництво" (окремий субрахунок для обліку витрат на орендні послуги) та кредит рахунку 13 "Знос (амортизація) необоротних активів". На дебет рахунки 23 крім амортизації відносять інші витрати, супутні експлуатації об'єкта оренди, якщо вони виконуються орендодавцем. Витрати орендодавця щодо укладання угоди про оренду (юридичні послуги, комісійні винагороди) визнаються іншими операційними витратами того звітного періоду, у якому вони мали місце. З рахунку 23 витрати щомісяця списують до дебету субрахунку.
Якщо орендодавець отримує орендну плату заздалегідь, він відбиває її спочатку у складі доходів майбутніх періодів: дебет рахунки 31 " Рахунки у банках " і кредит рахунки 69 " Доходи майбутніх періодів " . Одночасно показується податкове зобов'язання з ПДВ: дебет субрахунку 643 "Податкові зобов'язання", кредит субрахунку 641 "Розрахунки з податків". У наступних місяцях згідно з термінами оренди відображають дохід від оренди: дебет рахунка 69, кредит субрахунку. Зараховується податкове зобов'язання з ПДВ: дебет субрахунку 713, кредит субрахунку 643.
Дохід від операційної оренди визнається іншим операційним доходом відповідного звітного періоду. На належну до отримання суму орендної плати дебетують субрахунок та кредитують субрахунок 713 "Дохід від операційної оренди активів". Податок на додану вартість при орендних відносинах обліковуються в установленому порядку.
Належну за договором до сплати суму орендної плати орендар щомісяця відносить до витрат: дебет рахунків 23, 91, 92, 93, 94 (залежно від місця використання орендованого об'єкта) та кредит рахунку 68 "Розрахунки за іншими операціями". Погашення заборгованості з орендної плати - дебет рахунка 68 та кредит рахунка 31 "Рахунки в банках".
Кореспонденцію рахунків при обліку операційної оренди в орендодавця наведено в табл. 6.14, а в орендаря – у табл. 6.15.
Таблиця 6.14. Відображення операцій з операційної оренди в орендодавця
|
Кореспонденція рахунків |
сума, тис. грн |
||||||
|
дебет |
кредит | ||||||
|
Передано об'єкт в оренду |
10 "Основні кошти (орендовані)" |
10 "Основні засоби" |
|||||
|
Нараховано амортизацію об'єкта, переданого в оренду |
23 "Виробництво" |
13 "Знос (амортизація) необоротних активів" |
|||||
|
Нараховано витрати на укладання угоди про оренду (юридичні послуги, комісійна винагорода) |
23 "Виробництво" |
685 "Розрахунки 3 іншими кредиторами" |
|||||
|
Відображено витрати з оренди |
949 "Інші витрати операційної діяльності" |
23 "Виробництво" |
|||||
|
Нараховано орендну плату |
377 "Розрахунки з іншими дебіторами" |
713 "Дохід від операційної оренди активів" |
|||||
|
Відбито податок на додану вартість (ПДВ) |
713 "Дохід від операційної оренди активів" |
648 "Податкові зобов'язання" |
|||||
|
Надійшла орендна плата |
377 "Розрахунки з іншими дебіторами" |
||||||
|
Нараховано ПДВ (додаткове зобов'язання |
643 "Податкові зобов'язання" |
641 "Розрахунки з податків" |
|||||
|
Віднесено на фінансові результати: а) доходи від оренди |
713 "Дохід від операційної оренди активів" |
79 "Фінансові результати" |
|||||
|
б) витрати |
79 "Фінансові результати" |
949 "Інші витрати операційної діяльності" |
|||||
|
Повернено орендарем до орендованого об'єкту |
10 "Основні засоби" |
10 "Основні засоби (орендовані)" |
|||||
Таблиця 6.15. Відображення операцій з операційної оренди в орендаря
|
Кореспонденція рахунків |
Сума, тис, грн |
||||||||||
|
дебет |
кредит | ||||||||||
|
прийняти об'єкт в оренду |
01 "Орендовані необоротні |
||||||||||
|
Нараховано орендну плату |
23 "Виробництво", 93 "Витрати на збут" |
||||||||||
|
Відображено ПДВ за оренду |
644 "Податковий кредит" |
685 "Розрахунки з іншими кредиторами" |
|||||||||
|
Нараховано ПДВ (податковий кредит) |
641 "Розрахунки з податків" |
644 "Податковий кредит" |
|||||||||
|
Сплачено орендну плату |
685 "Розрахунки з іншими кредиторами" |
311 "Поточні рахунки у національній валюті" |
|||||||||
|
Нараховано за послуги, надані іншими сторонами (за комунальні послуги, електроенергію, охорону тощо) |
23 "Виробництво", 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут" |
685 "Розрахунки з іншими кредиторами" |
|||||||||
|
Нараховано ПДВ за послуги |
641 "Розрахунки з податків" |
685 "Розрахунки з іншими кредиторами" |
|||||||||
|
Сплачено за послуги, надані іншими сторонами |
685 "Розрахунки з іншими кредиторами" |
311 "Поточні рахунки у національній валюті" |
|||||||||
|
Відображено витрати на добудову у складі основних засобів |
117 "Інші необоротні активи" |
15 "Капітальні вкладення" |
|||||||||
|
Повернено орендодавцю орендований об'єкт |
01 "Орендовані необоротні активи" |
||||||||||
|
Списано собівартість добудови орендованого об'єкту |
972 "Втрати від зменшення корисності активів" |
117 "Інші необоротні |
|||||||||
|
Нараховано за роботи на добудову |
377 "Розрахунки з іншими дебіторами" |
||||||||||
|
Відображено ПДВ |
742 "Дохід від відновлення корисності активів" |
641 "Розрахунки з податків" |
|||||||||
|
Отримано від орендодавця за добудову орендованого об'єкту |
311 "Поточні рахунки у національній валюті" |
377 "Розрахунки з іншими дебіторами" |
|||||||||
Павло Анікін, директор з аудиту ЗАТ "РУФАУДИТ", член РКА, сертифікований бухгалтер-практик (СА P)
При врахуванні оренди як за російськими, так і міжнародними стандартами у фінансових служб компаній виникає безліч питань. Як її класифікувати? Хто має відображати майно на своєму балансі – орендодавець чи орендоодержувач? Яким чином розподілити доходи та витрати між звітними періодами? У статті ми розглянемо відмінності у підходах до вирішення цих проблем, які пропонують МСФЗ та РСБО.Оренда: операційна чи фінансова?
Щоб правильно відобразити в обліку договір оренди, передусім необхідно з'ясувати, якого її виду він належить: до операційної чи фінансової, тобто до лізингу.
Почнемо із російського законодавства. Для відповіді це питання необхідно звернутися до Федеральному закону від 29 жовтня 1998 року № 164-ФЗ «Про фінансову оренду (лізингу)» (далі – Закон про лізинг). Відповідно до нього, зміст договору лізингу має бути наступним. Лізингодавець набуває у власність майно, яке вибрав лізингоодержувач у певного продавця. Орендодавець повинен надати орендарю це майно у тимчасове володіння та користування за плату.
Відповідно, орендні відносиниза такими договорами відносять до лізингу. Решту потрібно враховувати як іншу оренду, тобто операційну. Таким чином, оренда класифікується виключно залежно від того, як оформлено договір. Зверніть увагу: виробник не може виступати лізингодавцем щодо власної продукції.
У свою чергу, МСФЗ поділяють оренду на фінансову та операційну залежно від економічного змісту угоди. Насамперед необхідно з'ясувати, хто несе ризики, пов'язані з володінням активом та отримує вигоду від його використання.
Так, міжнародні стандарти відносять до лізингу оренду майна, всі ризики та економічні вигоди від використання якого перейшли від орендодавця до орендаря.
«Міжнародні» ознаки лізингу
МСФЗ пропонують 5 критеріїв, за допомогою яких можна з'ясувати, чи дійсно ризики та економічні вигоди, пов'язані з об'єктом оренди, перейшли від одного партнера до іншого:
1. До кінця терміну договору орендар стає власником активу. Оскільки майно весь свій термін корисної служби перебуватиме у орендаря, ризики та вигоди перейдуть до нього.
2. Наприкінці терміну оренди орендар має право купити цей актив за ціною, яка значно нижча за справедливу вартість на момент такої угоди. При цьому орендар ще під час укладання договору оренди має бути впевненим, що йому продадуть майно. Тобто після закінчення терміну оренди право власності на актив має перейти до орендаря, хоча це і не обумовлено зобов'язаннями сторін договору.
3. Термін оренди становить значну частину часу корисної служби активу. І тут право власності на майно може і переходити до орендарю. Але якщо він буде використовувати об'єкт більшу частину терміну його корисної служби, він отримає і основну частину економічних вигод.
Зауважимо, що МСФЗ не встановлюють чітких критеріїв, за допомогою яких можна визначити, яка частина терміну служби активу є значною. Насправді зазвичай використовують показник 75 відсотків. При цьому не варто забувати, що це лише зразкове значення. Воно не завжди свідчить про те, що оренду слід зарахувати до фінансової.
4. Дисконтована вартість орендних платежів на дату підписання договору дорівнює справедливій ціні активу або складає її істотну частину (на практиці використовують показник 90 відсотків). Тобто в описаній ситуації орендар фактично купує об'єкт із розстроченням платежу.
5. Майно таке, що тільки орендар може ним користуватися без істотних модифікацій.
Отже, договір оренди класифіковано. Якщо це операційна оренда, то відмінності в обліку щодо РСБУ та МСФЗ будуть незначні. І це правила обліку фінансової оренди відрізняються принципово.
Суперечка про баланс
Необхідно з'ясувати, хто з учасників договору фінансової оренди майно прийме на свій баланс.
У російському обліку визначальне значення матиме текст договору. Адже партнери можуть визначитися з урахуванням предмета лізингу за взаємною згодою (ст. 31 Закону про лізинг).
Відповідно до вимог МСФЗ, якщо оренда класифікована як фінансова, то орендодавцю необхідно списати майно зі свого балансу. Орендар має врахувати цінності в себе. У російському обліку актив може залишитися на балансі лізингодавця за згодою партнерів. У цьому випадку орендар враховуватиме таке майно на позабалансовому рахунку.
Облік фінансової оренди орендарем.
1. Початкове визнання.На початку терміну оренди лізингоодержувачу потрібно показати на своєму балансі активи, що надійшли, і зобов'язання, що утворилися. У загальному випадкумайно оцінюють за справедливою вартістю. Якщо вона виявиться більшою за дисконтовану суму мінімальних орендних платежів, в обліку роблять запис на суму орендної плати. Тобто майно відображають за найменшою з двох оцінок (принцип консерватизму).
Дисконтовану вартість мінімальних орендних платежів визначають на основі процентної ставки, що закладена в оренду. Останню також називають мається на увазі ставкою - тією, яку лізингодавець використовував при розрахунку орендних платежів. Зрозуміло, здебільшого орендарю вона відома. Тоді слід використовувати відсоткову ставку банківського кредиту, графік платежів яким відповідав би умовам договору лізингу.
Якщо дисконтована вартість мінімальних лізингових платежів виявиться меншою за справедливу ціну майна, її необхідно збільшити до значення останньої. Усі початкові витрати орендаря увійдуть у суму, за якою він прийме майно до обліку.
Правила відображення фінансової оренди у російському обліку відрізняються. Так, якщо за умовами договору орендар повинен прийняти предмет лізингу на свій баланс, він врахує його за номінальною сумою орендних платежів. Тобто, РСБУ не беруть до уваги тимчасову вартість грошей.
У МСФЗ лізингоодержувач показує свої зобов'язання перед орендодавцем також за номінальною величиною. Але при цьому він запроваджує додатковий рахунок, на якому відображає суму майбутніх витрат за відсотками. У результаті баланс потрапить дисконтована величина заборгованості.
2. Облік витрат.За правилами МСФЗ витрати орендаря в основному складаються з двох компонентів: амортизації орендованого активу та витрат за відсотками.
У РСБУ учасники договору за згодою можуть застосовувати прискорену амортизацію орендованого майна (ст. 31 Закону про лізинг).
Відповідно до МСФЗ лізингоодержувач має амортизувати орендовані активи за правилами, які він застосовує для аналогічного майна. При цьому встановити прискорену амортизацію не може.
Витрати за процентами за користування орендованим майном відображають у звітності на основі методу ефективної процентної ставки 1 аналогічно відсоткам за довгостроковими зобов'язаннями компанії. А ось у російському обліку витрати на відсотки не показують. Витрати на оренду складаються або виключно з лізингових платежів (при обліку майна в орендодавця) або з нарахованої амортизації (при обліку у орендаря).
… та орендодавцем
1. Початкове визнання.Якщо орендодавець не є виробником або дилером майна, що здається в оренду, то при передачі активу йому потрібно визнати у своєму балансі «дебіторку». Правила її оцінки такі самі, як і для заборгованості орендаря: загальну суму потрібно показати за номінальною величиною. Також необхідно запровадити додатковий рахунок для обліку майбутнього відсоткового доходу. У результаті баланс міститиме поточну вартість заборгованості. Такими є вимоги МСФЗ. Що стосується російського обліку, то дебіторську заборгованість відбивають у повній сумі, тобто за номінальною величиною.
2. Визнання доходу.При обліку за міжнародними стандартами і орендодавець, і орендар мають відображати доходи за відсотками протягом усього терміну договору лізингу. Причому їм необхідно робити це систематично та раціонально. Норму постійного прибутку розподіляють між чистими неоплаченими інвестиціями орендодавця у лізинг. Останні є різницею між номінальною сумою заборгованості і величиною неотриманого ще відсоткового доходу. Таким чином, йдеться все про той самий метод ефективної процентної ставки.
За правилами РСБУ орендодавець може відбивати доходи двома способами. Вибір між ними залежить від того, хто з партнерів враховує майно на своєму балансі – орендодавець чи лізингоодержувач.
У першому випадку доходом орендодавця буде сума лізингових платежів за договором. У другому різницю між номінальною сумою всіх платежів та фактичною вартістю переданого активу слід віднести на доходи майбутніх періодів. У звіті про прибутки та збитки цю суму відображають виходячи з умов договору оренди, а не рівномірно, як у МСФЗ.
3. Облік торгової оренди. Існує ще одна важлива відмінність МСФЗ від РСБУ. Воно пов'язане із так званою торговою орендою. Про неї говорять, коли як лізингодавець виступає продавець майна. Тобто, коли оренда по суті є альтернативою купівлі того чи іншого активу. У подібній ситуації МСФЗ вимагають, щоб орендодавець розділив свої доходи на два види:
- прибуток або збиток, які еквівалентні доходам за вирахуванням витрат від продажу активу, що орендується ринковим цінамз урахуванням знижок – на дату відображення в обліку оренди майна;
- доходу за відсотками – протягом усього терміну оренди.
Таким чином, російські правилаобліку фінансової оренди значною мірою відрізняються від міжнародних. Насамперед через те, що порядок обліку багато в чому визначається особливостями конкретної угоди, тобто умовами договору лізингу. При обліку даного виду оренди за МСФЗ необхідно дотримуватися принципу пріоритету економічного змісту угоди над його формою. Відмінності в обліку фінансової оренди також зумовлені тим, що в РСБУ відсутня концепція тимчасової вартості грошей. Тому вітчизняні компанії не можуть рівномірно розподіляти відсоткові доходи та витрати з оренди на основі ефективної процентної ставки.
Відмінності в обліку оренди за російськими та міжнародними стандартами
Порядок відображення в обліку |
||
| Класифікація оренди | Виходячи з умов договору | Залежить від економічного змісту угоди |
| Облік лізингового майна на балансі орендодавця чи орендаря | Вказують у договорі | Лізингоодержувач завжди враховує актив на своєму балансі |
| Облік передачі майна в орендаря | За номінальною сумою орендних платежів у балансі або на позабалансовому рахунку | За найменшою із двох величин – справедливою чи дисконтованою вартістю орендних платежів |
| Відображення витрат орендарем | Витрати складаються або з лізингових платежів або з амортизації активу (допускається прискорена амортизація) | Майно амортизують за загальними правилами. Процентні витрати враховують на основі ефективної процентної ставки |
| Облік передачі майна в орендодавця | Якщо актив списано з балансу, дебіторську заборгованість відображають за номінальною сумою | Показують дисконтовану величину дебіторської заборгованості |
| Відображення доходів орендодавцем | Відповідно до умов договору | На основі ефективної процентної ставки |
| Облік торгової оренди | Поняття торгової оренди відсутнє | Крім відсоткового доходу враховують прибуток чи збиток від продажу активу |
