Съгласно чл. 256 от Данъчния кодекс на Руската федерация капиталови инвестиции в наети дълготрайни активи под формата неразделни подобренияпроизведени от лизингополучателя със съгласието на лизингодателя се признават за амортизируема собственост.
В същото време, в съответствие с параграф 1 на чл. 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация капиталовите инвестиции, чиято стойност се възстановява на лизингополучателя от лизингодателя, се амортизират от лизингодателя; Капиталовите инвестиции, направени от лизингополучателя със съгласието на лизингодателя, които не могат да бъдат възстановени от лизингодателя, се амортизират от лизингополучателя през срока на лизинговия договор.
Амортизацията се начислява от наемателя от 1-во число на месеца, следващ месеца, през който тези капитални инвестиции са въведени в експлоатация, до края на договора за наем. В този случай амортизационната норма се изчислява, като се вземе предвид периодът полезно използванеопределени за наети имоти, машини и съоръжения в съответствие с Класификацията на имотите, машините и оборудването.
В края на срока на лизинга наемателят трябва да спре да начислява амортизация върху неделими подобрения. Недоамортизираната част от капиталовложенията се прехвърля на лизингодателя. Това прехвърляне се счита за безвъзмездно прехвърляне на имущество (строителство, услуги, права на собственост). Следователно остатъчната стойност на подобренията, както и разходите, свързани с прехвърлянето им, не намаляват данъчната основа на наемателя.
След изтичане на договора за наем на помещения, недостатъчно амортизираната част от капиталовите инвестиции под формата на неделими подобрения (невъзстановени от наемодателя) се отнася от наемателя към разходи, които не се вземат предвид за целите на данъчното облагане на корпоративни печалби (Писмо на Министерството на финансите на Русия от 05.02.2008 г. N 03-03-06/2/12).
Лизингодателят има капиталови инвестиции под формата на неразделни подобрения на наетия имот, направени от лизингополучателя, при определяне данъчна основане се вземат предвид като доход (клауза 32, клауза 1, член 251 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
внимание! Важна информация! Амортизират се само тези неделими подобрения на наетия имот, които имат капиталов характер, т.е. свързани с реконструкцията, модернизацията, техническото преоборудване на собствеността.
Ако са направени разходи за текуща поддръжка на дълготрайни активи в работно състояние, тогава тези разходи се вземат предвид като еднократна сума като част от други разходи като разходи за ремонт в съответствие с чл. 260 от Данъчния кодекс на Руската федерация (Писмо на Министерството на финансите на Русия от 7 март 2008 г. N 03-03-06 / 1/159).
Така например договорът за наем с лизингодател може да предвижда, че организацията има право да извършва ремонтни дейности в помещенията, наети като офис, за своя сметка със съгласието на лизингодателя за своите дейности. Организацията завърши довършването на подове, стени, тавани, демонтирани и подменени врати и прозорци, монтирани стъклени прегради, непрекъсваемо захранване, вентилация и кабелни мрежи.
Кое от казаните разходиорганизации се отчитат като разходи за ремонт на наети помещения и кои като капиталови инвестиции под формата на неразделни подобрения в обекта на наети дълготрайни активи?
Министерството на финансите на Русия в писмо № 03-03-06/2/191 от 16 октомври 2007 г. отговори, че наемателят трябва самостоятелно да определи кои разходи са разходи за ремонт на наетите помещения и кои са капиталови инвестиции под формата на неделими подобрения на наетите дълготрайни активи, въз основа на цената на неделимите подобрения, условията на договора, прогнозните разходи за провеждане ремонтна дейности т.н.
Горната процедура за изчисляване на амортизацията за неделими подобрения на нает имот се прилага от 1 януари 2006 г. Съответно капиталовите инвестиции на наемателя в нает имот под формата на неделими подобрения, направени преди 1 януари 2006 г., не подлежат на амортизация за данък върху дохода цели (Писмо на Министерството на финансите на Русия от 24 ноември 2005 г. N 03-03-04/2/120).
Пример 1.11. От 1 януари 2004 г. организацията сключи договор за наем на помещения на първия етаж на сградата за срок от 5 години. През март 2006 г., със съгласието на наемодателя, наемателят преустрои помещението за своя сметка. Работата е завършена през април 2006 г. Общата стойност на неотделимите подобрения възлиза на 100 000 рубли.
Сградата, в която се отдава първият етаж е част от осми амортизационна група(над 20 до 25 години включително). Лизингополучателят е определил полезен живот на направените капиталови инвестиции на 20 години и 10 месеца.
съответно в средния брой на заетите (разходите за труд) и остатъчна стойностамортизируемо имущество, определено в съответствие с параграф 1 на чл. 257 от Данъчния кодекс на Руската федерация, като цяло за данъкоплатеца.
внимание! Спорен (труден) въпрос! За целите на изчисляване на данъка върху дохода, при изчисляване на дела от печалбата, отнасящ се към отделни подразделения, е остатъчната стойност на капиталовите инвестиции в дълготрайни активи, наети от отделно подразделение под формата на неделими подобрения, направени от отделно подразделение със съгласието на лизингодател, чиято цена не се възстановява от лизингодателя, включително?
Като се има предвид, че капиталовите инвестиции под формата на неразделни подобрения в наетия имот се амортизират за целите на данъка върху печалбата, тогава за периода на лизинговия договор, според руското Министерство на финансите, сумата на капиталовите инвестиции се включва в изчисляването на дела на остатъчната стойност на амортизируемото имущество при определяне на дела от печалбата, отнасяща се към отделно подразделение (Писмо от 10 декември 2007 г. N 03-03-06 / 2/221). Вижте стр. 283.
Амортизируемото имущество ще включва капиталови инвестиции в нает имот под формата на неразделни подобрения, направени от наемателя със съгласието на лизингодателя (клауза 1, член 256 от Данъчния кодекс на Руската федерация). Разходите за капиталови инвестиции ще бъдат признати чрез амортизация (клауза 1, член 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация):
А. ако разходите за капиталови инвестиции се възстановяват на лизингополучателя от лизингодателя, капиталовите инвестиции се амортизират от лизингодателя в съответствие с общоустановената процедура;
b. ако лизингодателят не възстанови на лизингополучателя разходите за капиталови инвестиции, те се амортизират от лизингополучателя по време на срока на лизинговия договор въз основа на амортизационните суми, изчислени, като се вземе предвид полезният живот в съответствие с одобрената Класификация на дълготрайните активи. Правителството на Руската федерация.
В същото време, във втория случай, когато лизингодателят не възстанови на лизингополучателя разходите за капиталови инвестиции, е възможна следната ситуация - полезният живот на лизинговия обект е по-дълъг от срока на договора за лизинг. Това означава ли, че капиталните вложения в такива съоръжения не са напълно амортизирани? Министерството на финансите на Руската федерация в писма от 30 декември 2005 г. N 03-03-04 / 3/21 от 15 март 2006 г. N 03-03-04 / 1/233 отбелязва, че наистина в този случай, част от стойността на неделимото подобрение няма да бъде амортизирана, т.е. предприятието-наемател няма да може да признае част от цената на направените отделими подобрения. В края на срока на лизинговия договор наемателят трябва да спре да начислява амортизация върху направените неделими подобрения на наетия имот. Въпреки това, ако договорът за лизинг бъде удължен, организацията наемател ще може да продължи да начислява амортизация (Писмо на Министерството на финансите на Русия от 15 март 2006 г. N 03-03-04 / 1/233). Вижте за това в прегледа "Нови документи за счетоводител", брой от 06.04.2006 г.
Друг въпрос, който възниква във връзка с тази иновация, е дали организацията наемател има право да прилага метода на нелинейната амортизация за капиталови инвестиции в наети имоти, принадлежащи към осма до десета амортизационна група? Министерството на финансите на Русия в писмо от 10.05.2006 г. N 03-03-04 / 1/441 посочва, че тези капиталови инвестиции могат да се начисляват амортизация само по линейния метод. Това се обосновава с факта, че съгласно параграф 3 на чл. 259 от Данъчния кодекс на Руската федерация за сгради, съоръжения и преносни устройства, включени в осма - десета амортизационна група, се прилага само линеен метод на амортизация.
По-внимателното разглеждане на въпроса разкрива, че този въпрос може да се разглежда по различни начини.
От една страна, от Общи правила, амортизируемото имущество се разпределя в амортизационни групи в съответствие с условията на неговия полезен живот (клауза 1, член 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация). Полезният живот се определя от данъкоплатеца самостоятелно към датата на въвеждане в експлоатация на този амортизируем имот в съответствие с разпоредбите на чл. 258 и като се вземе предвид класификацията на дълготрайните активи, одобрена с постановление на правителството на Руската федерация от 01.01.2002 г. N 1.
Коремни мускули. 4 - 6 стр. 1 чл. 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация предвижда, че капиталовите инвестиции в наети дълготрайни активи се амортизират по начина, предвиден в глава 25 от Данъчния кодекс на Руската федерация и Постановление на правителството на Руската федерация от 01.01.2002 г. N 1.
Освен това в параграф 6 от параграф 1 на чл. 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация се установява, че капиталовите инвестиции, направени от лизингополучателя със съгласието на лизингодателя, чиято цена не се възстановява от лизингодателя, се амортизират от лизингополучателя по време на срока на лизинговия договор. въз основа на амортизационните суми, изчислени, като се вземе предвид полезният живот, определен за наети дълготрайни активи в съответствие с Класификацията на дълготрайните активи, одобрена с Указ на правителството на Руската федерация от 01.01.2002 г. N 1. Съответно, тъй като тези инвестиции са класифицирани и амортизират като самите обекти, в които се инвестира, то параграф 3 на чл. 259 от Данъчния кодекс на Руската федерация. Тази гледна точка се потвърждава от Министерството на финансите на Русия в споменатото писмо.
В същото време параграф 3 на чл. 259 от Данъчния кодекс на Руската федерация установява ограничения за използването на нелинейния метод само за сгради, конструкции и преносни устройства, включени в осма - десета амортизационна група. В гл. гл. 25 от Данъчния кодекс на Руската федерация не се съдържа, а съгласно параграф 7 на чл. 3 от Данъчния кодекс на Руската федерация всички неотстраними съмнения, противоречия и неясноти на данъчното законодателство трябва да се тълкуват в полза на данъкоплатеца. Следователно за капитални инвестиции може да се използва всеки метод на амортизация - линеен или нелинеен. Ако една организация използва нелинеен метод на амортизация за капиталови инвестиции в наети имоти, принадлежащи към осма до десета амортизационна група, трябва да се отбележи, че този подход се различава от гледна точка на Министерството на финансите на Русия и неговото прилагане може да доведе за спорове с данъчните власти. Вижте за това в изданието на прегледа "Нови документи за счетоводител" от 09.06.2006 г.
Моментът на началото на амортизацията за капиталови инвестиции в обекти на наети дълготрайни активи се определя от параграф 2 на чл. 259 от Данъчния кодекс на Руската федерация:
А. лизингодателят започва да начислява амортизация от 1-ви ден на месеца, следващ месеца, през който капиталовите инвестиции са пуснати в експлоатация (но не по-рано от месеца, през който лизингодателят е възстановил разходите за капиталови инвестиции);
b. наемателят започва да начислява амортизация от 1-во число на месеца, следващ месеца, през който капиталните инвестиции са въведени в експлоатация.
Тъй като след изтичане на договора за наем неделимите подобрения преминават върху наемодателя и стават негова собственост, в чл. 251 от Данъчния кодекс на Руската федерация беше включен нов параграф 32, според който доходите на лизингодателя под формата на капиталови инвестиции под формата на неразделни подобрения на наетия имот, направени от лизингополучателя, не се вземат предвид за целите на данъка върху дохода.
Преди тези изменения имаше проблем с признаването на разходите за извършване на трайни подобрения на амортизируем имот, ако разходите не бяха възстановени от лизингодателя. Данъчните и финансовите власти в своите обяснения посочиха, че разходите на наемателя за създаване на неразделни подобрения в състава на амортизируемото имущество не се вземат предвид, тъй като това не е предвидено в гл. 25 от Данъчния кодекс на Руската федерация и тъй като наемателят в крайна сметка ще прехвърли неотделимите подобрения заедно с наетия обект на лизингодателя безплатно, тогава, съгласно правилата на параграф 16 от чл. 270 от Данъчния кодекс на Руската федерация, такива разходи не могат да бъдат взети предвид за целите на данъка върху дохода. Тази позиция е посочена в писмо на Министерството на финансите на Руската федерация от 15 септември 2005 г. N 03-03-04 / 2/62.
Въз основа на различна позиция тези разходи могат да бъдат признати за данъчни цели като други разходи, свързани с производството и продажбата (клауза 49, клауза 1, член 264 от Данъчния кодекс на Руската федерация); Тази позиция беше подкрепена от съдебна практика(Решение на Федералния арбитражен съд Северозападен окръгот 31 януари 2005 г. N A56-11741 / 04).
От 1 януари 2006г този проблемрешени и разходите могат да бъдат признати чрез амортизация. Трябва да се отбележи, че разходите се амортизират само за периода на лизинга.
Наемателят може да прилага тези разпоредби както по договори, сключени от 1 януари 2006 г., така и по договори, сключени през 2005 г. и по-рано, като определи нормата на амортизация и започне през 2006 г. да амортизира тези капиталови подобрения, тъй като критерият за прилагане на новите правила е въвеждане в експлоатация на капиталови инвестиции през 2006 г., което трябва да бъде потвърдено със съответния акт.
Организациите трябва да изяснят условията на текущия договор за наем или да разработят проект на нов договор. Съгласно ал.2 на чл. 623 от Гражданския кодекс на Руската федерация, в случай че наемателят е извършил подобрения на наетия имот за своя сметка и със съгласието на наемодателя, които не могат да бъдат отделени без увреждане на имота, наемателят има право след прекратяване на договора да възстанови разходите за тези подобрения, освен ако не е предвидено друго в договора за наем. С други думи, счита се, че наемодателят е длъжен да възстанови на наемателя разходите за неразделни подобрения, освен ако изрично не е предвидено друго в договора за наем.
Следователно, ако споразумението не установява условия относно невъзстановяване на разходи за неделими подобрения от лизингодателя на наемателя, разходите трябва да бъдат възстановени (следователно лизингодателят ще начисли амортизация на капиталовите инвестиции), ако условието за невъзстановяване на разходите се установява, разходите не се възстановяват, капиталните инвестиции се амортизират от наемателя.
Организацията трябва да реши дали да включи в договора условие за невъзстановяване на разходите за неразделни подобрения, въз основа на това коя процедура за амортизация (от лизингополучателя или лизингодателя) е по-приемлива за нея.
Капиталовите инвестиции в наети обекти на дълготрайни активи са капиталови инвестиции от лизингополучателя в наети обекти на дълготрайни активи.
Регламентиустановява специални правила за данъчно облагане на капиталови инвестиции в обекти, отдадени под наем. Следователно терминът "капиталови инвестиции в наети дълготрайни активи" (или подобни фрази) и използвани за обозначаване на определена категория. Категорията на разглеждания имот включва разходите на наемателя за завършване, допълнително оборудване, модернизация, реконструкция на дълготрайни активи, които са наети (така наречените подобрения на наетия имот).
Същността на специалните правила за данъчно облагане е, че неделимите подобрения, договорени с лизингодателя (невъзстановими от лизингодателя), могат да бъдат отписани като разходи чрез амортизация само по време на срока на лизинга. В края на лизинга недостатъчно амортизираната част от тези капиталови инвестиции не може да бъде отчетена като разход и се губи за данъчни цели.
данъчен кодекс Руска федерация(Глава 25 "Корпоративен подоходен данък") (TC RF)
Утвърдена класификация на дълготрайните активи, включени в амортизационни групи. Постановление на правителството на Руската федерация от 01.01.2002 г. N 1
Граждански кодекс на Руската федерация (глава 34 „Наем“) (CC RF)
Наредба за счетоводство "Счетоводство на дълготрайни активи" PBU 6/01, одобрена. Заповед на Министерството на финансите на Руската федерация от 30 март 2001 г N 26n (PBU 6)
Указания за счетоводно отчитане на дълготрайните активи, утв. Заповед на Министерството на финансите на Руската федерация от 13.10.2003 гн 91n (Указания)
Коментар
Отдаването под наем се регулира от глава 34 от Гражданския кодекс на Руската федерация. Съгласно договор за лизинг (наем на имот) наемодателят (наемодателят) се задължава да предостави на наемателя (наемателя) имущество срещу заплащане за временно владение и ползване или за временно ползване (член 606).
За наемателя необходимостта от подобряване на наетия имот често възниква в случай на имот под наем. По този начин наемателят може да пожелае да препланира наетите помещения за свои собствени цели или да инсталира необходимите за това системи и оборудване. Често самият наемодател не е готов да финансира подобни подобрения, но не е против подобни подобрения за сметка на наемателя.
Ако горните разходи са признати за ремонт, тогава те се отписват към разходите на организацията като разходи за ремонт (член 260 от Данъчния кодекс на Руската федерация). Ако те са от капиталов характер, тогава такива разходи се признават като специален вид - капиталови инвестиции в наети дълготрайни активи.
И така, член 623 Граждански кодексРусия "Подобрения на наети имоти" предвижда правилата:
1. Отделните подобрения, извършени от наемателя на наетия имот, са негова собственост, освен ако не е предвидено друго в договора за наем.
2. В случай, че наемателят е извършил за своя сметка и със съгласието на наемодателя подобрения на наетия имот, които не могат да бъдат отделени без увреждане на имота, наемателят има право след прекратяване на договор, за възстановяване на разходите за тези подобрения, освен ако не е предвидено друго в договора за наем.
3. Разходите за неразделни подобрения на наетия имот, извършени от наемателя без съгласието на наемодателя, не се възстановяват, освен ако законът не предвижда друго.
4. Подобренията на наетия имот, както отделими, така и неделими, извършени за сметка на амортизационните отчисления от този имот, са собственост на лизингодателя.
Разделими подобрения на лизинг
Ако подобренията са отделими (например наемателят е инсталирал оборудване, което може да премахне без повреди), тогава такова подобрение се взема предвид от наемателя като обект по обичайния начин.
Сумата на входящия ДДС върху отделимите подобрения се приема от наемателя за приспадане по обичайния начин.
Неразделни подобрения на наетия имот
Особеността на счетоводното отчитане и данъчното облагане на капиталовите инвестиции в наети обекти възниква, ако лизингополучателят (а не лизингодателят) на имота извършва така наречените „подобрения на наетия имот“ и тези подобрения са неделими (неделими подобрения на наетия имот) .
Такива подобрения се признават от Данъчния кодекс на Русия като - " Амортизируемите активи са капиталови инвестициив наети дълготрайни активи под формата на неотделими подобрениянаправени от наемателя със съгласието на лизингодателя, както и капиталови инвестиции в дълготрайни активи, предоставени съгласно договора за безвъзмездно ползване под формата на неразделни подобрения, направени от организацията-кредитополучател със съгласието на организацията-кредитор (клауза 1 от член 256 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
На практика са възможни следните ситуации:
1. Наемателят извършва неразделни подобрения в наетия имот, без съгласието на наемодателя
Наемател:
Такива разходи не се признават от наемателя като амортизируема собственост и не намаляват облагаемия доход (Писмо на Министерството на финансите на Руската федерация от 03.05.2011 г. № 03-03-06 / 1/280). Това се дължи на факта, че параграф 16 на чл. 270 от Данъчния кодекс на Руската федерация предвижда, че разходите под формата на стойността на безвъзмездно прехвърленото имущество (работи, услуги, права на собственост) и разходите, свързани с такова прехвърляне, не се признават за разходи. В този случай наемателят в края на договора за наем прехвърля неделимите подобрения безвъзмездно.
Лизингополучателят има право да приспадне сумите на ДДС, платени на доставчици и изпълнители за неодобрени неделими подобрения на наетия имот.
Неразрешеният въпрос е дали лизингополучателят трябва да начисли ДДС върху сумата на неделимите подобрения (от внедряването на резултатите от работата, прехвърлени на лизингодателя). Този въпрос се разглежда по-подробно, когато се анализира ситуацията за наемателя в случай на договорени подобрения (вижте).
наемодател:
Наемодателят няма право да приспадне размера на ДДС върху неодобрените подобрения, дори ако впоследствие ги приеме (например според акта), тъй като получава резултатите от работата безплатно.
2. Наемателят извършва неразделни подобрения на наетия имот със съгласието на наемодателя, но без възстановяване на стойността им на наемателя
Наемател:
Капиталовите инвестиции, направени от лизингополучателя със съгласието на лизингодателя, чиято цена не се възстановява от лизингодателя, се амортизират от лизингополучателя по време на срока на лизинговия договор въз основа на сумите на амортизацията, изчислени, като се вземат предвид, определени за наетия обекти или за капиталови инвестиции в тези обекти в съответствие с класификацията (одобрена с постановление на правителството на Руската федерация от 01.01.2002 г. N 1) (клауза 1 на член 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
Пример
Лизингополучателят е подобрил наетия имот, със съгласието на лизингодателя, който принадлежи към 8-ма амортизационна група. По време на срока на договора наемателят има право да начислява амортизация въз основа на полезния живот, установен за 8-ма група (над 20 и до 25 години).
Да предположим, че цената на подобренията е 200 хиляди рубли, а срокът на лизинга е 2 години. В този случай наемателят ще има право да отпише 20 хиляди рубли амортизация за разходи за 2 години лизинг (при използване линеен начин), въз основа на полезен живот от 20 години и 1 месец.
Подобни правила са установени за подобрения на имущество, получено по договор. безплатно ползване(заеми). Договорът за заем е по същество лизинг без под наем(безплатно ползване на имота).
Амортизацияза амортизируемо имущество под формата на капиталови инвестиции в дълготрайни активи започва на 1-во число на месеца, следващ месеца, през който този имот е въведен в операция (клауза 3 от член 259.1, клауза 6 от член 259.2 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
В края на лизинговия договор, недоамортизираната частразходите за подобрения от наемателя за данъчни цели се губят (писма на Министерството на финансите на Русия от 03.08.2012 г. N 03-03-06 / 1/384, от 20.10.2009 г. N 03-03-06/1/677). Така че, ако при условията на горния пример в края на срока на лизинга 100 хиляди рубли от сумата на разходите за подобряване на наетия имот са останали незаписани, тогава тази сума не се взема предвид от наемателя за данък върху дохода цели.
По този начин инвестициите от капиталов характер от страна на лизингополучателя в наети дълготрайни активи са специален вид. Тяхната особеност е, че неделимите подобрения, договорени с лизингодателя (невъзстановими на лизингодателя), могат да бъдат отписани като разходи чрез амортизация само по време на срока на лизинга. В края на лизинга недостатъчно амортизираната част от тези капиталови инвестиции не може да бъде отчетена като разход и се губи за данъчни цели.
Ако страните в края на лизинговия договор го удължат (напр. допълнително споразумениеили като действително продължи да използва имота), тогава наемателят има право да продължи да начислява амортизация, тъй като старият договор ще продължи да бъде валиден (Писмо на Министерството на финансите на Руската федерация от 03.05.2011 г. N 03-03- 06 / 2/75). Ако страните сключат нов договор за наем, тогава формално старият договор ще бъде завършен и новият договор ще започне да действа. Съответно ще възникне условие за прекратяване на амортизацията (Писмо на Федералната данъчна служба за Москва от 25 август 2010 г. N 16-15 / [имейл защитен]).
Офис комплекси в процес на изгражданеобикновено наемодателят и наемателят сключват предварителен договор за наем нежилищни помещения, по силата на който след завършване на строителството и въвеждане в експлоатация на сградата, но до момента държавна регистрацияна собственост върху сградата, страните са длъжни да сключат краткосрочен договор за наем на нежилищни помещения и след държавна регистрация на собствеността - дългосрочен договорпод наем. По време на краткосрочния договор за наем често се извършват подобрения на наетия имот (тъй като обикновено през този период се извършва мащабна работа за подготовка на помещенията за използване).
Според Министерството на финансите на Руската федерация, изразено в писмо № 03-03-06/1/601 от 21 ноември 2012 г., цената на капиталовите инвестиции, направени от бъдещия наемател по предварителен договорлизингови договори със съгласието на лизингодателя, чиято цена не се възстановява от лизингодателя, могат да бъдат взети предвид от бъдещия лизингополучател за данъчни цели, считано от момента на сключване и по време на срока на договора за лизинг. При прекратяване на договора за наем наемателят спира да начислява амортизация на посочения имот. В същото време Кодексът не предвижда възможност за продължаване на начисляването на амортизация на капиталови инвестиции в наети дълготрайни активи в случай на сключване на нов договор за лизинг за тези дълготрайни активи.
трябва да бъде отбелязано че ако срокът на лизинга е по-малък от една година, тогава наемателят все още има право да начислява амортизация(Писма на Министерството на финансите на Русия от 03.08.2012 г. N 03-03-06/1/384, от 04.04.2012 г. N 03-03-06/1/179). Факт е, че на практика те често сключват договор за наем за период от 11 месеца (с последващо удължаване), за да избегнат държавна регистрация на договора. Същността на въпроса е, че активи с полезен живот над 12 месеца се признават като дълготрайни активи. Но в горните писма Министерството на финансите на Руската федерация не поставя под въпрос правото на наемателя да начислява амортизация в този случай. Съгласен съм с позицията на Министерството на финансите, тъй като полезният живот не е свързан със срока на лизинга.
Наемателят има право да приспадне сумата на ДДС върху направените подобрения.
Властите настояват за изчисляване на ДДС в този случай (Писмо на Министерството на финансите на Руската федерация от 31 декември 2009 г. N 03-07-11 / 341), като се позовават на факта, че чрез прехвърляне на неразделни подобрения, направени за тяхна сметка, на наемодателят, наемателят фактически прехвърля безвъзмездно собствеността върху неделимите подобрения. Както знаете, безвъзмездното прехвърляне на собственост върху имот се признава за продажба и се облага с ДДС.
Тази позиция се подкрепя от някои съдебни решения (например постановлението на FAS на Волжския окръг от 26 юни 2012 г. по дело N A65-12909 / 2011, постановлението на FAS на Московския окръг от 25 юни 2009 г. N KA-A40 / 4798-09 в случай N A40-67444 / 08-80-265)
В същото време има и противоположни съдебни решения. Например в постановлението на Федералната антимонополна служба на Северозападния окръг от 20 май 2010 г. по дело N A56-66260 / 2009 г. се отбелязва - „По отношение на неразделните подобрения законодателят е предвидил друго правен режим- възстановяване от наемодателя на наемателя на разходите за тези подобрения *. В същото време наемателят няма право на собственост върху неразделни подобрения, тъй като наетите помещения с неразделни подобрения са едно цяло - неделимо нещо, което има собственик - наемодател.
* се отнася до част 2 на чл. 623 от Гражданския кодекс на Руската федерация - „В случай, че наемателят е направил за своя сметка и със съгласието на наемодателя подобрения на наетия имот, които не могат да бъдат отделени без увреждане на имуществото, наемателят има право правото след прекратяване на договора да възстанови разходите за тези подобрения, освен ако не е предвидено друго в договора за наем."
Прехвърлянето на неразделни подобрения може да стане, ако те се прехвърлят по силата на акта от наемателя на наемодателя. Но дори и страните да не издадат специален акт за прехвърляне на подобренията на наемодателя, тяхното прехвърляне ще стане след приключване на договора за наем. Така че, съгласно Гражданския кодекс на Руската федерация, в края на договора за наем на помещения наемателят трябва да прехвърли наетия имот на наемодателя съгласно акта. Такъв акт ще бъде основание за прехвърляне на наемодателя както на самия имот, така и на подобренията (освен ако, разбира се, наемодателят откаже писмено да приеме тези подобрения).
Да, чл. 655 от Гражданския кодекс на Руската федерация за отдаване под наем на сгради и конструкции предвижда, че прехвърлянето на сграда или конструкция от наемодателя и приемането й от наемателя се извършва съгласно акта за прехвърляне или друг документ за прехвърляне, подписан от страните. . Освен това укриването на една от страните от подписването на такъв документ се счита за отказ да изпълни задължението си за прехвърляне (приемане) на имущество. Връщането на наетия имот също се извършва съгласно акта съгласно същите правила (част 2 на член 655 от Гражданския кодекс на Руската федерация).
Има и несигурност относно правото приложете амортизационния бонус от наемателя. Както беше отбелязано по-горе, капиталовите инвестиции в наети съоръжения се признават за специфични. Така например, според "обичайното" използване е разрешено (еднократно отписване на част от цената на обекта за разходи, когато бъде пуснат в експлоатация). Но поради спецификата на капиталовите инвестиции в обекти на лизинг, възможността за използването им все още няма ясен отговор. Министерството на финансите на Руската федерация се противопоставя на подобна възможност (писма от 12 октомври 2011 г. N 03-03-06/1/663 от 09.02.2009г.н 03-03-06/2/18, от 24.05.2007гн 03-03-06/1/302 от 22.05.2007г. N 03-03-06/2/82). В полза на позицията на Министерството на финансите и съдебния прецедент - Решение на Девети арбитражен апелативен съд от 01.06.2009 г.н 09АП-6283/2009-АК N КА-А40/8505-09).
В същото време има съдебни прецеденти в полза на данъкоплатците(Резолюция на Федералната антимонополна служба на Източносибирския окръг от 18 януари 2012 г. по дело N A74-956 / 2011 г., FAS на Московска област в постановление от 02.02.2011 г N КА-А40/15635-10 в дело N А40-30630/10-107-156).
Наемателят трябва да включи в данъчната основа върху данъка върху имотитекапиталови инвестиции в обекти на лизинг от момента на включването им в дълготрайните активи до момента на освобождаването им по договор за лизинг. Тази позиция е формулирана от Министерството на финансите на Руската федерация в писмо на Министерството на финансите на Руската федерация от 24 октомври 2008 г. N 03-05-04-01 / 37 и тази позиция е потвърдена от Върховния арбитражен съд на Руската федерация (Решение на Върховния арбитражен съд на Руската федерация от 27 януари 2012 г. N 16291/11 относно отказа да се удовлетвори заявлението за анулиране на писмото на Министерството на финансите на Руската федерация от 24 октомври 2008 г. N 03- 05-04-01 / 37).
Трябва да се отбележи, че движимото имущество, прието от 1 януари 2013 г. за счетоводство като дълготрайни активи, не се признава като обект на данъчно облагане с данък върху имуществото (клауза 8, клауза 4, член 374 от Данъчния кодекс на Руската федерация). Подобренията на лизинговата собственост сами по себе си не са недвижими имоти. В тази връзка има нови аргументи по този въпрос в полза на данъкоплатеца.
наемодател:
Формално наемодателят получава облага под формата на дарено подобрение на имота си (макар и без разрешение). Но такова подобрение не трябва да се включва в данъчната основа за данък върху дохода, тъй като ал. 32 т. 1 чл. 251 от Данъчния кодекс на Руската федерация предвижда, че облагаемият доход не включва доходи под формата на капиталови инвестиции под формата на неразделни подобрения на наетия имот, направени от наемателя.
В същото време наемодателят няма право да начислява амортизация върху неотделими подобрения, получени безплатно (Писмо на Министерството на финансите на Руската федерация от 29 май 2007 г. N 03-03-06 / 1/334).
Също така лизингодателят няма право на приспадане на ДДС върху получените подобрения, тъй като те са получени от него безплатно.
3. Наемателят извършва неразделни подобрения на наетия имот със съгласието на наемодателя и с възстановяване на стойността им на наемателя
Наемател:
Лизингополучателят определя дохода като размера на обезщетението, получено от лизингодателя. Също така, наемателят определя разхода като сбор от разходите за направените подобрения (обектът не се формира в баланса на наемателя).
Лизингополучателят приема сумата на входящия ДДС за приспадане и също така начислява ДДС върху доходите, получени от лизингодателя.
наемодател:
Капиталовите инвестиции, чиято стойност се възстановява на лизингополучателя от лизингодателя, се амортизират от лизингодателя (клауза 1, член 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация). Съответно лизингодателят взема предвид обекта в размер на разходите за възстановяване на разходите на наемателя (възможни са и други разходи, свързани с подготовката на обекта за експлоатация).
Сумите на ДДС, платени на наемателя, подлежат на приспадане.
Счетоводно отчитане на подобренията на наетите имоти
В счетоводството капиталовите инвестиции в наети дълготрайни активи се отчитат като дълготрайни активи (клауза 5 от Счетоводната наредба „Отчитане на дълготрайните активи“ PBU 6/01), одобрена със Заповед на Министерството на финансите на Руската федерация от 30.03.2001 г. N 26n.
Правило за поведение счетоводствои финансови отчети в Руската федерация, одобрени. Със заповед на Министерството на финансите на Руската федерация от 29 юли 1998 г. N 34n се пояснява - „Завършените капиталови инвестиции в наети дълготрайни активи се кредитират от организацията-наемател към собствените им дълготрайни активи в размер на действително извършените разходи, освен ако друго е предвидено в договора за наем.“ (стр. 47).
Въз основа на горните правила можем да заключим:
Отделимите подобрения на наетия имот се отчитат в счетоводните регистри на лизингополучателя като дълготрайни активи.
Неделимите и възстановени от лизингодателя подобрения на наетия имот се отчитат в счетоводните регистри на лизингодателя като дълготрайни активи.
Подобренията на наетия имот, които са неделими и невъзстановими от лизингодателя, се отчитат в счетоводните регистри на лизингополучателя като дълготрайни активи, докато не бъдат прехвърлени на лизингодателя (съгласно акта).
Трябва да се отбележи, че няма счетоводно правило, според което такива неделими подобрения се амортизират през срока на лизинга. Съответно организацията определя полезния живот на такъв дълготраен актив, амортизира го според приетите стандарти. Ако договорът за лизинг бъде прекратен, тогава при прехвърляне на наетия имот на лизингодателя лизингополучателят записва прехвърлянето на дълготрайния актив на лизингодателя.
Пример
Наемателят е извършил договорени неделими подобрения в наетите помещения. Размерът на разходите е 10 милиона рубли. Наемодателят не възстановява тези подобрения. След приемане на обекта за осчетоводяване, наемателят е начислявал месечна амортизация. След 3 години по инициатива на наемателя договорът е прекратен. До този момент са начислени 4 милиона рубли амортизация.
Историческа справка
Правилото, формулирано в параграф 1 на чл. 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация относно амортизацията на базатаот амортизационните суми, изчислени, като се вземе предвид полезният живот, определен за наети обекти на дълготрайни активи или за капиталови инвестиции в тези обекти в съответствие с класификацията на дълготрайните активи, въведена от 1 януари 2010 г. с Федерален закон № 17).
До тази дата (от 1 януари 2002 г.) беше в сила малко по-различно правило - относно амортизацията на базаот амортизационните суми, изчислени, като се вземе предвид полезният живот, определен за наетите обекти на дълготрайни активи в съответствие с класификацията на дълготрайните активи.
С други думи, преди 1 януари 2010 г. лизингополучателят можеше да прилага полезния живот само въз основа на този, установен за наетия имот.
След 1 януари 2010 г. лизингополучателят има право сам да определя полезния живот, но въз основа на периода, установен за съответната категория имущество.
Пример
Наемателят отдава под наем сграда от 8-ма група (с полезен живот над 20 години и до 25 години). Лизингополучателят е направил капитал неразривни привързаностив наети имоти от 4-та група (над 5 години до 7 години).
До 1 януари 2010 г. лизингополучателят може да определи полезния живот на капиталните инвестиции в наетия обект въз основа на 8-ма група (над 20 години и до 25 години).
От 1 януари 2010 г. лизингополучателят има право да определя полезния живот в рамките на 4-та амортизационна група (от 5 години и 1 месец до 7 години).
Трябва да се има предвид, че се амортизират само онези неразделни подобрения на наетия имот, които са от капиталов характер, тоест свързани с реконструкция, модернизация, техническо преоборудване на имота. Ако са направени разходи за текуща поддръжка на дълготрайни активи в изправност, тогава такива разходи се вземат предвид като част от други разходи като разходи за ремонт в съответствие с разпоредбите на член 260 от Данъчния кодекс на Руската федерация. Федерация (писмо на Министерството на финансите на Русия от 11 август 2017 г. № 03-03-06 / 1 / 51578).
Неотделими подобрения са тези, които не могат да бъдат премахнати, демонтирани, разглобени без увреждане на наетия имот (член 623 от Гражданския кодекс на Руската федерация). Например, наемателят построен тухлена стенав офис под наем. В счетоводството и данъчното счетоводство наемателят отразява такива разходи като дълготрайни активи (клауза 5 от PBU 6/01, клауза 1 от член 256 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
Процедура за амортизация в счетоводството и данъчното счетоводство
В счетоводството е необходимо да се начисли амортизация за неотделимо подобрение въз основа на срока на лизинговия договор (клауза 20 PBU 6/01).
При данъчното счетоводство се прилага различна процедура. Наемателят има право да амортизира неделимо подобрение през срока на договора за наем. В същото време месечната сума на амортизацията се изчислява въз основа на целия експлоатационен живот на имота, който наемателят е подобрил. Този период може да се определи в съответствие с Класификацията на дълготрайните активи (одобрена с постановление на правителството на Руската федерация от 1 януари 2002 г. № 1). Такова правило е установено в член 258, параграф 1 от Данъчния кодекс.
Имайте предвид, че наемателят може да начислява амортизация за неотделими подобрения само по време на срока на договора, през който са направени тези подобрения (клауза 1, член 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
Да предположим, че в бъдеще страните са сключили нов договор за наем на същия имот. Тогава наемателят не може да продължи да начислява амортизация върху неразделни подобрения, въпреки факта, че ще продължи да ги използва (виж писма на Министерството на финансите на Русия от 8 октомври 2008 г. № 03-03-06 / 2/140 от март 2, 2007 г. № 03-03-06/1/143).
Амортизацията се начислява от 1-во число на месеца, следващ месеца, през който капиталовите инвестиции под формата на неразделни подобрения са въведени в експлоатация, до изтичане на лизинговия договор. При прекратяване на договора за наем наемателят спира да начислява амортизация на посочения имот.
Какво да правим с недоамортизираната част
Разходите на наемателя под формата на капиталови инвестиции в наетия имот, които не са взети предвид за целите на глава 25 от Данъчния кодекс на Руската федерация по време на срока на договора за наем (включително в случай на предсрочното му прекратяване). ), не могат да се отразяват като разходи при изчисляване на корпоративния подоходен данък. Това следва от писма на Министерството на финансите на Русия от 11 август 2017 г. № 03-03-06/1/51578 от 3 август 2012 г. № 03-03-06/1/384 от 21 март г. 2011 г. № 03-03-06/01/158.
В допълнение, недостатъчно амортизираната част от стойността на капиталовите инвестиции се признава като имущество, прехвърлено на лизингодателя безплатно. И стойността на такова имущество не намалява облагаемия доход (клауза 16, член 270 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
ПРИМЕР. АМОРТИЗАЦИЯ НА ИНДИВИДУАЛНИ ПОДОБРЕНИЯ В ДАНЪЧНОТО СЧЕТОВОДСТВО
Актив ООД нае сградата през януари. През същия месец със съгласието на наемодателя сградата е оборудвана с ескалатор. Това подобрение е неделимо. Разходите на организацията възлизат на 360 000 рубли. (без ДДС).
Неделимите подобрения се извършват със съгласието на наемодателя, като той не възстановява тази сума. Срокът за наем на сградата е 12 месеца - от януари до декември включително.
Счетоводителят на „Актив” ООД установи, че дружеството може да амортизира ескалатора от февруари до декември включително. Полезният живот на ескалатора е същият като този на сградата - 432 месеца (десета амортизационна група). Амортизацията се изчислява по линейния метод (клауза 3, член 259 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
Месечната норма на амортизация е 0,2315% (1:432 месеца × 100%).
Размерът на месечната амортизация е 833,4 рубли. (360 000 рубли × 0,2315%).
Размерът на амортизацията, която наемателят може да отпише за целия период на лизинга, е 9167,4 рубли. (833,4 рубли × 11 месеца).
Разликата между сумата, изразходвана за ескалатора, и начислената амортизация е 350 832,6 рубли. (360 000 рубли - 9 167,4 рубли) - Aktiv LLC не може да вземе предвид при изчисляване на данък върху дохода.
Ако договорът за наем е изтекъл и наемателят продължава да използва имота и наемодателят не възразява срещу това, тогава, съгласно нормите на гражданското право, такъв договор се счита за подновен за неопределен срокпри същите условия. Ако договорът за наем бъде удължен, наемателят има право да продължи да амортизира неделими подобрения и да прави начисления, докато една от страните не обяви прекратяването на договора за наем. В края на краищата, до този момент споразумението, сключено за неопределен период от време, се счита за валидно (клауза 1 от член 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация, клауза 2 от член 621, клауза 2 от член 610 от Гражданския кодекс на Руската федерация). Това е посочено от Министерството на финансите на Русия в писмо от 11 август 2017 г. № 03-03-06/1/51578.
Разпределението на отговорностите за поддръжка на имота по време на лизинговия срок зависи от това как е съставен договорът. По силата на чл. 616 от Гражданския кодекс на Руската федерация, наемателят е длъжен да произвежда само Поддръжкаи лизингодателя основен ремонтосвен ако не е предвидено друго в договора.
В съответствие с разпоредбите на чл. 623 от Гражданския кодекс на Руската федерация неотделимите подобрения, направени от наемателя в края на договора за наем, остават собственост на наемодателя. В същото време, съгласно параграф 2 на чл. 623 от Гражданския кодекс на Руската федерация, в случай че лизингополучателят е направил за своя сметка и със съгласието на лизингодателя подобрения на наетия имот, които не могат да бъдат отделени без увреждане на имота, лизингополучателят има веднага след прекратяване на договора да възстанови разходите за тези подобрения, освен ако не е предвидено друго в договора за наем.
внимание
Неотделими са подобренията, които не могат да бъдат отделени от наетата вещ, без да се навреди на нея.
Ако лизингодателят се съгласи с извършването на такива подобрения, той се задължава да вземе обратно вещта в променено, подобрено състояние. Тоест, ако наемодателят първоначално се е съгласил с производството на неделими подобрения в принадлежащия му обект, той вече не може да ги откаже, а също така няма право да откаже да възстанови на наемателя разходите, направени от него за неразделното подобрение, освен в случаите, когато такъв отказ е изрично предвиден в договора за наем. Ако договорът подобно състояниене се съдържа, наемателят след прекратяване на договора за наем (виж решението на Върховния арбитражен съд на Руската федерация от 16 май 2008 г. N 5990/08) има право да поиска от наемодателя възстановяване на разходите, направени от него, включително чрез прихващане срещу наема (клауза 8 от информационното писмо на Президиума на Върховния арбитражен съд на Руската федерация от 29 декември 2001 г. N 65, определение на Върховния арбитражен съд на Руската федерация от 14 януари 2008 г. N 17489/07).
Според Министерството на финансите на Русия, посочено в писмото
Неделимите подобрения трябва да бъдат прехвърлени на наемодателя в края на срока на лизинга. Прекратяването на договора за наем включва процедурата за прехвърляне на обекта на дълготрайни активи от наемателя на наемодателя (член 622 от Гражданския кодекс на Руската федерация). Ако наемодателят не компенсира капиталовата инвестиция на наемателя, тогава неделимите подобрения се прехвърлят от наемателя безплатно.
При решаване на въпроси на данъчното облагане и счетоводството трябва да се има предвид, че се амортизират само инвестиции в наети имоти, които имат капиталов характер, тоест свързани с реконструкция, модернизация и техническо преоборудване на имущество. В същото време организацията самостоятелно решава кои разходи са разходи за ремонт и кои са капиталови инвестиции в наети средства (писма на Министерството на финансите на Русия от 19.01.2009 г. N 03-03-07 / 1, от 11/ 18/2009 N 03-03-06 / /763 , N 03-03-06/1/762 , , от 20.10.2009 г. N 03-03-06/1/677 , от 30.03.2009 г. N 03 -03-06/1/197 , от 16.10.2007 г. N 03-03-06/2/191).
Типично окабеляване
Имуществата, които не са собственост на организацията, трябва да се отчитат по задбалансови сметки в оценката, предвидена в договора, или в оценката, съгласувана с техния собственик (клауза 18 от Методическите указания за счетоводна инвентаризация, одобрени със заповед на Министерството на финансите на Руската федерация от 28 декември 2001 г. N 119n, параграф 14 и параграф 82 от Насоките за счетоводно отчитане на дълготрайните активи, одобрени със заповед на Министерството на финансите на Руската федерация от 13 октомври 2003 г. N 91n ).
разходите за неделими подобрения, които не са възстановени от лизингодателя, се отписват към други разходи
Междувременно Министерството на финансите на Русия е на мнение, че капиталовите инвестиции, направени от наемателя в наетия обект, във всеки случай се отчитат от наемателя като част от дълготрайните активи, докато не бъдат продадени съгласно споразумението. Финансовият отдел прави заключението си въз основа на клауза 5 от PBU 6/01, без да се позовава на нормите на Насоките (виж буквите и). Освен това в писмата се подчертава, че насоките са валидни в частта, която не противоречи на PBU 6/01.
И така, капиталовите инвестиции, направени в наети дълготрайни активи, се отчитат от организацията наемател като част от собствените й дълготрайни активи, ако са изпълнени условията, изброени в клауза 4 от PBU 6/01 (клауза 5 от PBU 6/01). Критериите за квалифициране на обекти като дълготрайни активи в съответствие с параграф 4 от PBU 6/01 във връзка с неотделими подобрения са изпълнени в повечето случаи, с изключение на следните ситуации:
Очакваният оставащ срок на лизинга е не повече от 12 месеца;
Възстановяването и прехвърлянето на неделими подобрения от наемателя на наемодателя се извършва веднага след приключване на работата по производството на неразделни подобрения.
Цената на дълготрайните активи се изплаща чрез амортизация (клауза 17 PBU 6/01). В тази ситуация организацията в счетоводството може да определи полезния живот на неделимите подобрения на наетия дълготраен актив, равен на оставащия период на лизинг на дълготрайни активи в съответствие с договора за лизинг (клауза 20 PBU 6/01).
Документооборот
Всички форми на първични счетоводни документи се определят от ръководителя на икономическия субект и се разработват от лицето, на което е възложено счетоводството (член 9, част 4 от Федералния закон от 06.12.2011 г. N 402-FZ „За счетоводството“, по-долу - Закон N 402- FZ).
Използването на формуляри на първични счетоводни документи, които се съдържат в албуми с унифицирани формуляри, не е предвидено от Закон N 402-FZ. В същото време, когато разработват свои собствени форми на първични счетоводни документи, организациите могат да използват като модел обичайните унифицирани формуляри, одобрени от Държавния комитет по статистика на Русия.
Първичните счетоводни документи се приемат за счетоводство, ако съдържат необходимите данни, посочени в част 2 на чл. 9 от Закон N 402-FZ.
За обект на капиталови инвестиции под формата на неразделни подобрения наемателят отваря отделна инвентарна карта (формулярът OS-6, одобрен с постановление на Държавния комитет по статистика на Русия от 21.01.2003 г. N 7, може да се приеме като основа за разработване на картата). Документално потвърждение за изпълнението и завършването на работата ще бъде заповедта на ръководителя на организацията за извършване на подобрения и актът за приемане и предаване на ремонтирани, реконструирани, модернизирани дълготрайни активи (формуляр N OS-3, одобрен с резолюция на Държавният статистически комитет на Русия от 21.01.2003 г. № 7).
Данъчно облагане
ДАНЪК ОБЩ ДОХОД
Отделимите подобрения за целите на данъка върху дохода се отчитат като отделна позиция от дълготрайни активи и се амортизират в общ ред(клауза 1, член 256 от Данъчния кодекс на Руската федерация). Цената на подобренията с полезен живот по-малък от 12 месеца или цена под 100 000 рубли. (до 1 януари 2016 г. - по-малко от 40 000 рубли) са включени в материалните разходи (клауза 1, член 254 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
Редът за данъчно облагане на неделимите подобрения зависи от това дали тези подобрения са извършени със съгласието на наемодателя или без него и дали те се възстановяват на наемателя.
1. Ако са извършени неделими подобрения без съгласието на наемодателя, тогава цената на направените неделими подобрения не се взема предвид за данъчни цели, подобренията не подлежат на амортизация (клауза 1 от член 256 от Данъчния кодекс на Руската федерация, вижте също писмата на Федералната данъчна служба на Руската федерация за Москва от 24 март 2006 г. N 20-12 / 25161, от 17 март. 2006 г. N 18-11/20791, от 16.03.2006 г. N 18-11/1/20791). В случай на безвъзмездно прехвърляне на неделими подобрения на лизингодателя, тяхната цена не се включва в разходите (клауза 16 от член 270 от Данъчния кодекс на Руската федерация),
2. Ако неделимите подобрения се извършват със съгласието на наемодателя, но наемателят не се възстановява, след това по време на срока на лизинга тяхната цена се изплаща чрез начисляване на амортизация (параграф 1 от член 256, вижте също писма от Министерството на финансите на Русия от 19.01.2009 г. N 03-03-07 / 1 и). Амортизацията се начислява по време на срока на договора за лизинг (шести параграф на параграф 1 от член 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация, писма на Министерството на финансите на Русия от 06.11.2009 г. N 03-03-06 / 2/215 и от 05.02.2008 г. N 03-03-06 / 2 / 12, Федералната данъчна служба на Русия от 17.08.2009 г. N 3-2-13 / 181, Федералната данъчна служба на Русия за Москва от 04.06.2008 г. N 20- 12 / 053638 и от 18.03.2008 г. N 20-12 / 025122.1). Ако впоследствие договорът бъде удължен, тогава наемателят има право да продължи да начислява амортизация (писмо на Министерството на финансите на Русия от 08.10.2008 г. N 03-03-06 / 2/140).
Амортизацията се изчислява, като се вземе предвид полезният живот на наетия актив, който се определя в съответствие с Класификацията на дълготрайните активи, одобрена с Постановление на правителството на Руската федерация от 01.01.2002 г. N 1, и при липса на обекти в класификация - в съответствие с спецификацииили препоръки на производителите (клауза 1, клауза 6 от член 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
Нормата на амортизация за капиталови инвестиции от наемателя се изчислява въз основа на полезния живот, определен в съответствие с класификацията, или за обекта на лизинг, или за самите капиталови инвестиции (виж също писмо на Министерството на финансите на Русия от 21.01.2010 г. N 03-03-06/2/7).
При разпореждане с неразделни подобрения (прехвърляне на наемодателя по акта) автоматичното разпореждане става в данъчното счетоводство. Съответно амортизацията спира да се начислява. Недостатъчно амортизираната част от разходите за подобрения не се взема предвид за данъчни цели (клауза 16, член 270 от Данъчния кодекс на Руската федерация). Вижте също писма на Министерството на финансите на Русия от 17 декември 2015 г. N 03-07-11 / 74085 от 10 ноември 2008 г. N 03-03-06 / 1/620 от 8 октомври 2008 г. N 03-03- 06 / 2/140, UFTS Русия за град Москва от 28 юни 2007 г. N 20-12 / 060972).
Дори ако бъде сключен нов договор за лизинг между лизингодателя и наемателя за същия обект, амортизацията на капиталовите инвестиции за целите на данъка върху печалбата трябва да бъде прекратена по предходния договор от 1-во число на месеца, следващ месеца на изтичане на първоначалния договор за лизинг (вижте писма на Министерството на финансите на Русия от 21 ноември 2012 г. N 03-03-06 / 1/601 от 18 септември 2009 г. N 03-03-06 / 2/174, Федерална данъчна служба на Русия за Москва от 25 август 2010 г. N 16-15 / [имейл защитен]).
В същото време, ако се направят промени в договора за лизинг за удължаване на срока на лизинга по начина, предписан от глава 29 от Гражданския кодекс на Руската федерация, наемателят има право да начислява амортизация на капиталовите инвестиции през новия период срок на договора за лизинг (виж писмо на Министерството на финансите на Русия от 18 септември 2009 г. N 03 -03-06/2/174). Освен това, според становището на Министерството на финансите на Русия, изразено в писмо от 11.08.2017 г. N 03-03-06 / 1 / 51578, ако наемателят продължи да използва имота след изтичане на договора за наем в при липса на възражения от наемодателя, споразумението се счита за сключено за неопределен период от време и наемателят продължава да амортизира капиталовите инвестиции в наетия имот, докато една от страните не обяви прекратяването на лизинговия договор.
Според официалната позиция амортизационният бонус не се прилага за неразделни подобрения (писма на Министерството на финансите на Русия от 9 февруари 2009 г. N 03-03-06 / 2/18 и от 22 май 2007 г. N 03-03- 06 / 2/82).
Моля, имайте предвид, че според становището на Министерството на финансите на Русия, изложено в писмо N 03-03-06/1/601 от 21 ноември 2012 г., разходите за капиталови инвестиции, направени от бъдещ наемател по предварителен договор за наем със съгласието на наемодателя, разходите за които не се възстановяват от наемодателя, могат да бъдат взети предвид от бъдещия наемател за данъчни цели, считано от момента на сключване и по време на срока на договора за наем. При прекратяване на договора за наем наемателят спира да начислява амортизация на посочения имот.
3. Ако неделимите подобрения са направени със съгласието на наемодателя и са възстановени на наемателя, тогава сумата, получена от лизингодателя като компенсация за разходите за неделими подобрения, се включва в облагаемия доход (клауза 1, член 249 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
ДДС
При прехвърляне на подобрения на лизингодателя има платено (ако е възстановено от лизингодателя) или безвъзмездно прехвърляне на резултатите от извършената работа, подлежащо на облагане с ДДС (клауза 1, член 146 от Данъчния кодекс на Руската федерация). Това смятат регулаторите. Арбитражните съдилища също често са на мнение, че при прехвърляне на капиталови инвестиции в баланса на лизингодателя лизингополучателят е длъжен да изчисли и плати ДДС в бюджета.
В съдебната практика обаче има и противоположни решения, според които при прехвърляне на разходите за стойността на неделимите подобрения на лизинговия обект на лизингодателя няма сделки, признати за облагаеми с ДДС. Съдиите посочват, че резултатът от работата на наемателя по реконструкцията на помещенията са неразделни подобрения на наетия имот, който във всеки случай е собственост на наемодателя от момента на създаването им. Тези подобрения по силата на своите качества не могат да бъдат отнесени към самостоятелен обект на изпълнение, поради което и на основание чл. 38 и чл. 146 от Данъчния кодекс на Руската федерация, обект на ДДС не възниква. Тази гледна точка обаче е свързана с данъчен риск, затова повечето фирми предпочитат да начисляват ДДС при прехвърлянето на неделимите подобрения на наемодателя.
В случай на платено прехвърляне (възстановяване от лизингодателя), данъчната основа се определя като договорната (пазарна) стойност на прехвърлените неделими подобрения, без ДДС (клауза 1, член 154 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
При безвъзмездно прехвърляне данъчната основа за ДДС е пазарна ценанеразделни подобрения, прехвърлени безплатно, с изключение на ДДС (клауза 2, член 154 от Данъчния кодекс на Руската федерация, писмо на Федералната данъчна служба на Русия за Москва от 26 януари 2007 г. N 19-11 / 06916). При което пазарна ценаопределени по реда на чл. 105.3 от Данъчния кодекс на Руската федерация. В параграф 1 на чл. 105.3 от Данъчния кодекс на Руската федерация се посочва, че цените, използвани в сделки, страните по които са независими лица, както и доходите (печалби, приходи), получени от лица, които са страни по такива сделки, се признават за пазарни цени. Съгласно параграф 3 на чл. 105.3 от Данъчния кодекс на Руската федерация при определяне на данъчната основа, като се вземе предвид цената, прилагана от страните по сделката за данъчни цели, цитирана ценасе признава за пазарен, освен ако данъчните власти не докажат друго или ако данъкоплатецът не е коригирал самостоятелно размера на данъка (загубата) в съответствие с параграф 6 от чл. 105.3 от Данъчния кодекс на Руската федерация. В същото време данъкоплатецът има право да приложи за данъчни цели цена, различна от цената на сделката, ако действително прилаганата цена в сделката не съответства на пазарната цена.
4) На свой ред, лизингодателят, като собственик на лизинговия обект, който е поел тежестта на капиталовите инвестиции, сумите на ДДС, представени от наемателя по този начин, могат или да бъдат приспаднати в съответствие с чл. 171 от Данъчния кодекс на Руската федерация или се включва в разходите при изчисляване на данъка върху дохода въз основа на чл. 170 от Данъчния кодекс на Руската федерация.
ДАНЪК ИМОТИ
Съгласно счетоводните правила лизингополучателят включва капиталови инвестиции, направени в дълготрайни активи, ако отговарят на критериите, посочени в параграф 4 от PBU 6/01 (втори параграф от параграф 5 от PBU 6/01).
По този начин наемател, който действително е отчел неразделни подобрения в баланса си като дълготрайни активи, трябва да плати данък върху имуществото. Подобна гледна точка беше изразена от Министерството на финансите на Русия в писма от 11 март 2009 г. N 03-05-05-01 / 17 от 16 декември 2008 г. N 03-05-05-01 / 73 от октомври 24 2008 г. N 03-05-04-01 /37 .
Моля, имайте предвид, че движимото имущество, прието от 1 януари 2013 г. за счетоводство като дълготрайни активи, не се признава като обект на облагане с данък върху имуществото (до 1 януари 2015 г., от 1 януари 2015 г. дълготрайните активи, включени в първия или в първия втори амортизационна група съгласно Класификацията на дълготрайните активи). Въпросът дали една капиталова инвестиция сама по себе си е движимо или недвижимо имущество не е регламентиран и трябва да се решава за всеки отделен случай. Според нас възлагането на конкретна инвестиция на недвижим имот зависи от това дали правата върху този обект подлежат на държавна регистрация в съответствие с чл. 131 от Гражданския кодекс на Руската федерация и Федералния закон от 21 юли 1997 г. N 122-FZ.
Пример
Кандидатстваща организация обща системаданъчно облагане, през април направи капиталови инвестиции под формата на неразделни подобрения в наетото помещение (самостоятелен вход) със съгласието на наемодателя. Стойността на наетата сграда, според оценката, посочена в договора, е 3 000 000 рубли. Срок на наема - 2 години (24 месеца) от 1 януари. Наемодателят по споразумението не възстановява на наемателя разходите за неразделни подобрения. Работата е извършена от фирма-изпълнител. Капиталовите разходи възлизат на 590 000 рубли, включително ДДС от 90 000 рубли. Полезният срок на подобрението е 20 месеца (до изтичане на лизинговия договор). Линейна амортизация.
Наемателят трябва да вземе предвид наетите помещения по задбалансова сметка 001 в оценката, посочена в договора:
Сума, търкайте | Описание |
||
наетите помещения се вземат предвид в баланса (въз основа на сертификата за приемане) |
Наемателят взема предвид разходите за неразделни подобрения по сметка 08:
Сума, търкайте | Описание |
||
500 000 | се вземат предвид разходите за създаване на неделими подобрения |
||
неотделимите подобрения са включени в имоти, машини и съоръжения |
|||
отразява представеното от изпълнителя ДДС |
|||
ДДС, приет за приспадане |
Сума, търкайте |
||
25 000 |
